合伙制 提高違規(guī)成本

　　綜觀注冊會計師行業(yè)在各國的發(fā)展，會計師事務(wù)所主要有獨資、普通合伙制、有限公司制、有限責(zé)任合伙制等四種組織形式。由于注冊會計師承擔(dān)的連帶責(zé)任大小不同，各種組織形式對注冊會計師在執(zhí)業(yè)中風(fēng)險控制的影響是不一樣的。

　　獨資會計師事務(wù)所是由具有注冊會計師執(zhí)業(yè)資格的個人獨立開業(yè)，承擔(dān)無限責(zé)任。它的優(yōu)點是對執(zhí)業(yè)人員的需求不多，容易設(shè)立，執(zhí)業(yè)靈活，能夠在代理記帳、代理納稅等方面很好地滿足小型企業(yè)對注冊會計師服務(wù)的需求，雖承擔(dān)無限責(zé)任，但實際發(fā)生風(fēng)險的程度相對較低。缺點是無力承擔(dān)大型業(yè)務(wù)，缺乏發(fā)展后勁。

　　普通合伙制會計師事務(wù)所是由兩位或兩位以上注冊會計師組成的合伙組織。合伙人以各自的財產(chǎn)對事務(wù)所的債務(wù)承擔(dān)無限連帶責(zé)任。其優(yōu)點是在風(fēng)險的牽制和共同利益的驅(qū)動下，促使事務(wù)所強(qiáng)化專業(yè)發(fā)展，擴(kuò)大規(guī)模，提高規(guī)避風(fēng)險的能力。缺點是建立一個跨地區(qū)、跨國界的大型會計師事務(wù)所要經(jīng)歷一個漫長的過程。同時，任何一個合伙人執(zhí)業(yè)中的錯誤與舞弊行為，都可能給整個會計師事務(wù)所帶來滅頂之災(zāi)。

　　有限公司制會計師事務(wù)所是由注冊會計師認(rèn)購會計師事務(wù)所股份，并以其所認(rèn)購股份對會計師事務(wù)所承擔(dān)有限責(zé)任，會計師事務(wù)所以其全部資產(chǎn)對其債務(wù)承擔(dān)有限責(zé)任。它的優(yōu)點是可以通過公司制形式迅速聚集一批注冊會計師，建立規(guī)模大所，承辦大型業(yè)務(wù)，但是降低了風(fēng)險責(zé)任對執(zhí)業(yè)行為的高度制約，弱化了注冊會計師的個人責(zé)任。

　　有限責(zé)任合伙制會計師事務(wù)所是事務(wù)所以全部資產(chǎn)對其債務(wù)承擔(dān)有限責(zé)任，各合伙人對個人執(zhí)業(yè)行為承擔(dān)無限責(zé)任。其最大特點在于，既融入了合伙制和股份制有限公司制會計師事務(wù)所的優(yōu)點，又?jǐn)P棄了它們的不足。這種組織形式于90年代初期興起，到1995年底，原“五大”國際會計公司在美國的執(zhí)業(yè)機(jī)構(gòu)已完成了向有限責(zé)任合伙制的轉(zhuǎn)型，在其他國家和地區(qū)的執(zhí)業(yè)機(jī)構(gòu)的轉(zhuǎn)型目前正在進(jìn)行之中。同時，在它們的主導(dǎo)下，許多國家和地區(qū)的大中型會計師事務(wù)所也陸續(xù)開始轉(zhuǎn)型。有限責(zé)任合伙制會計師事務(wù)所已成為當(dāng)今注冊會計師職業(yè)界組織形式發(fā)展的一大趨勢。

　　在我國，過去絕大多數(shù)會計師事務(wù)所是由政府部門、科研單位、企業(yè)、社會團(tuán)體等法人出資設(shè)立的，這些法人是會計師事務(wù)所的“掛靠單位”。這種掛靠體制容易干擾注冊會計師的獨立執(zhí)業(yè)，無法調(diào)動注冊會計師的積極性，注冊會計師也缺乏風(fēng)險意識，影響了公平競爭和執(zhí)業(yè)質(zhì)量的提高。因此，按照統(tǒng)一布置，從1998年開始，注冊會計師事務(wù)所開始脫鉤改制，并于去年底基本完成。這在一定程度上提高了我國會計師事務(wù)所的獨立性。但根據(jù)《注冊會計師法》的規(guī)定，我國注冊會計師只準(zhǔn)設(shè)立有限責(zé)任會計師事務(wù)所和合伙會計師事務(wù)所，不準(zhǔn)個人設(shè)立獨資會計師事務(wù)所。目前全國有數(shù)千家會計師事務(wù)所，絕大多數(shù)采用的是有限責(zé)任制的形式，合伙制會計師事務(wù)所僅有60多家。而具有從事證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的會計師事務(wù)所多是原來財政、審計部門下屬的規(guī)模較大的事務(wù)所，雖然大股東也叫合伙人，但形式上都是有限責(zé)任制。由于有限責(zé)任制以合伙人所認(rèn)購股份對會計師事務(wù)所承擔(dān)有限責(zé)任，承擔(dān)的責(zé)任明顯小于合伙制下合伙人以各自的財產(chǎn)對事務(wù)所的債務(wù)承擔(dān)無限連帶責(zé)任，這大大弱化了注冊會計師的責(zé)任意識和風(fēng)險意識，在一定程度上造成注冊會計師為了在激烈的競爭中能夠贏得主動，穩(wěn)定客戶，提高市場占有率而放棄了獨立審計準(zhǔn)則。如湖北立華會計師事務(wù)所雖然參與了多起造假，但相關(guān)人員并未受到相應(yīng)的嚴(yán)厲處罰，通過與北京相關(guān)會計師事務(wù)所重組，又獲得了執(zhí)業(yè)資格。但如果以其個人財產(chǎn)承擔(dān)責(zé)任的話，參與造假的注冊會計師必將被罰得傾家蕩產(chǎn)，不可能繼續(xù)從事注冊會計師職業(yè)了。而如果是合伙制的話，中天勤會計師事務(wù)所在最近的法律訴訟中將要承擔(dān)的責(zé)任不僅僅是被吊銷營業(yè)執(zhí)照的問題了，相關(guān)合伙人的個人財產(chǎn)可能也難以保全了。如果真有這樣的壓力，其他注冊會計師還敢冒這么大的風(fēng)險嗎？

　　建立對會計師的信心需從法制環(huán)境和其自身的誠信機(jī)制的建立入手。應(yīng)該說現(xiàn)在會計師行業(yè)的生存環(huán)境并不輕松，可謂內(nèi)憂外患，內(nèi)有投資人對他們誠信的質(zhì)疑，外有WTO之后的世界航母級的會計行的窺伺。注冊會計師行業(yè)肯定也意識到了內(nèi)外的壓力，但是，如果繼續(xù)因不規(guī)范而失去公信力的話，無異于自掘墳?zāi)�。因此，適應(yīng)國際注冊會計師行業(yè)發(fā)展要求，積極引導(dǎo)會計師事務(wù)所進(jìn)行以合伙制為主的改制，應(yīng)是大勢所趨。（文匯華彭會計師事務(wù)所 張艷　華泰證券綜合研究所 胡建斌）